ATAD Express #2: alteração das regras CFC (imputação de lucros ou rendimentos de entidades não-residentes controladas)
PUBLICAÇÕES SÉRVULO 18 Set 2019
A Lei n.º 32/2019, de 3 de maio, que entrou em vigor no dia 4 de maio, veio introduzir alterações ao Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (“IRC”), no seguimento da transposição da Diretiva ATAD (Anti-Avoidance Directive) Anti-Elisão Fiscal (Diretiva (UE) 2016/1164, do Conselho, de 12 de julho de 2016), com a redação que lhe foi conferida pela Diretiva (UE) 2017/952, do Conselho, de 29 de maio de 2017.
No presente update, abordamos o tema da imputação de lucros de entidades participadas não residentes – conhecidas como as regras CFC (“Control Foreign Company”), previstas no artigo 66.º do Código do Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Coletivas (“IRC”).
Estas regras preveem que os rendimentos de entidades estrangeiras, que estejam sujeitas a um regime fiscal privilegiado, sejam tributados ao nível dos respetivos sócios residentes, para efeitos fiscais, em território português que detenham, direta ou indiretamente (ainda que através de mandatário, fiduciário ou interposta pessoa), pelo menos, 25% das partes de capital, dos direitos de voto ou dos direitos sobre os rendimentos ou os elementos patrimoniais dessas entidades.
O objetivo destas normas é prevenir a ausência de tributação sobre os lucros obtidos por este tipo de entidades.
Entre as principais alterações introduzidas pela Diretiva ATAD, verifica-se que o conceito de CFC (entidades participadas não residentes) é hoje mais amplo, assim como a respetiva base tributável.
Passou a existir, ainda, uma maior exigência para aplicação das regras de exclusão destas normas.
a) Conceito alargado de entidades CFC
Consideram-se sujeitas a estas regras:
- Entidades participadas não residentes cujo imposto sobre os lucros, no país de residência, seja inferior a 50% do imposto que seria devido nos termos do Código do IRC;
As regras anteriormente em vigor eram aplicáveis caso a taxa (nominal) de imposto no país de residência fosse inferior a 60% da taxa de IRC de 21% (ou seja, inferior a 12,6%).
Para além disso, enquanto a antiga redação da norma remetia para as taxas nominais de imposto, a nova redação a norma fala, agora, em “imposto efetivamente pago”.
- Alternativamente, e como já sucedia no passado, mesmo que a tributação ultrapasse aquele limite mínimo, as entidades participadas não residentes tenham residência fiscal em país, território ou região com um regime de tributação privilegiada, que conste da lista aprovada pela Portaria n.º 150/2004, de 13 de fevereiro.
Ou seja, ainda que uma entidade seja residente num território que não disponha de um regime de tributação privilegiada, poderá, ainda assim, cair no âmbito das regras CFC, caso o imposto pago no seu território seja inferior a 50% do que seria devido em Portugal. Esta nova redação, conjugada com as condições para exclusão de aplicação deste regime, poderá implicar a aplicação destas regras a jurisdições que, até agora, ficavam fora do seu escopo de atuação, como Malta.
Cabe, porém, mencionar que deixou de se prever que a existência de tal imputação quando, pelo menos, 50% das partes de capital, dos direitos de voto ou dos direitos sobre os rendimentos ou os elementos patrimoniais sejam detidos, direta ou indiretamente, mesmo que através de mandatário, fiduciário ou interposta pessoa, por sujeitos passivos de IRC ou Imposto sobre o Rendimento das Pessoas Singulares residentes em território português, desce de 25% para 10%.
b) Alargamento da base tributável
No âmbito das antigas regras, aos sócios residentes, para efeitos fiscais, em território português eram apenas imputados os lucros das entidades participadas não residentes na proporção do seu resultado líquido do período, determinado com base nas regras de contabilidade do país de residência das mesmas.
Atualmente, tal imputação deve ser feita com base no montante do lucro ou rendimentos por esta obtidos, mas determinados nos termos do Código do IRC, e não com base nas regras de contabilidade do país de residência daquela, ainda que mantendo-se o critério de imputação de acordo com a proporção do capital ou dos direitos sobre os rendimentos ou os elementos patrimoniais detidos naquela entidade.
Não obstante, passou a ser possível deduzir os prejuízos fiscais gerados por aquela entidade e calculados nos termos do Código do IRC, os quais podem ser deduzidos, na proporção do controlo exercido na entidade, em um ou mais dos cinco períodos de tributação seguintes.
No entanto, tal dedução encontra-se limitada, apenas sendo possível efetuá-la até à concorrência dos rendimentos imputáveis ao sócio português.
Por fim, continua a ser possível deduzir o imposto sobre o rendimento incidente sobre os lucros ou rendimentos a que houver lugar de acordo com o regime fiscal aplicável no território de residência da entidade.
c) Exclusão das regras CFC
São, igualmente, alteradas as situações em que será possível não aplicar as regras CFC, nomeadamente quando a soma dos rendimentos das entidades participadas não residentes, provenientes de uma ou mais das seguintes categorias, não exceda 25 % do total dos seus rendimentos:
i. Royalties ou outros rendimentos provenientes de direitos da propriedade intelectual, direitos de imagem ou direitos similares;
ii. Dividendos e rendimentos provenientes da alienação de partes de capital;
iii. Rendimentos provenientes de locação financeira;
iv. Rendimentos provenientes de operações próprias da atividade bancária, mesmo que não exercida por instituições de crédito, da atividade seguradora ou de outras atividades financeiras, realizadas com entidades com as quais existam relações especiais;
v. Rendimentos provenientes de empresas de faturação que obtenham rendimentos de comércio e serviços provenientes de bens e serviços comprados e vendidos a entidades com as quais existam relações especiais, e que acrescentem pouco ou nenhum valor económico;
vi. Juros ou outros rendimentos de capitais; e, ainda,
vii. Quando a entidade participada não residente, seja (i) residente ou esteja estabelecida noutro Estado-Membro da UE ou num Estado-Membro do Espaço Económico Europeu, neste último caso desde que esse Estado-Membro esteja vinculado a cooperação administrativa no domínio da fiscalidade equivalente à estabelecida no âmbito da UE, e (ii) o sócio português demonstre que à constituição e funcionamento daquela entidade se encontram subjacentes razões económicas válidas e que a mesma desenvolve uma atividade económica de natureza agrícola, comercial, industrial ou de prestação de serviços.
Embora esta última exclusão já existisse, explicita-se, agora, que tal atividade pressupõe o recurso a pessoal, equipamento, ativos e instalações.
d) Outras alterações
A legislação vem, ainda, introduzir a possibilidade de dedução do valor de realização obtido na alienação de entidades CFC, cujos resultados tenham sido imputados ao sócio português.
Por fim, foi revogado o n.º 10 do artigo 66.º que previa a imputação de resultados de entidades residentes em Portugal, mas sujeitas a um regime especial de tributação, norma pensada para abarcar entidades licenciadas para operar na Zona Franca da Madeira.
Teresa Pala Schwalbach
Rita Botelho Moniz
